Fiscus miskent eigen circulaire inzake de belastingverhogingen bij een onjuiste negatieve BV-aangifte

berekening bedrijfsvoorheffing
07/02/23

In mijn artikel ‘Een belastingverhoging als nieuwe stok achter de deur bij een onjuiste negatieve BV-aangifte’, dat verscheen in Accountancy  & Fiscaliteit van 17/11/2022 (nr. 39) [te raadplegen op https://expert.taxwin.be/nl/tw_actu_d_af/document/nlid_VLFISCAR_EU22390101 of ook op onze website],  liet ik weten dat sinds 23 oktober 2022, de fiscus een belastingverhoging toepast op elke onjuiste negatieve aangifte in de bedrijfsvoorheffing in het kader van de artikelen 275^0/1 tot 275^12 van het WIB92.

Pro memorie

Voormelde artikelen laten een belastingplichtige toe om een gedeelte van de verschuldigde bedrijfsvoorheffing niet te moeten betalen aan de fiscus of aan de schatkist, indien hij of zij voldoet aan de toepassingsvoorwaarden voorzien in dat artikel.

In de praktijk betekent dit dat de schuldenaar eerst een aangifte indient waarop hij de belastbare inkomsten en de normaal verschuldigde bedrijfsvoorheffing vermeldt. Vervolgens is hij gehouden om een tweede aangifte in te dienen die uitsluitend betrekking heeft op de bezoldigingen van de werknemers waarvoor een deel of het geheel van de verschuldigde bedrijfsvoorheffing niet in de Schatkist moet worden gestort.

In deze tweede aangifte worden de belastbare inkomsten vermeld, naast een negatief bedrag aan verschuldigde bedrijfsvoorheffing.

Indien na belastingcontrole bleek dat in deze tweede aangifte in de bedrijfsvoorheffing een onjuist negatief bedrag aan bedrijfsvoorheffing werd vermeld, kon de administratie tot voor kort, niet de belastingverhoging van artikel 444 WIB 92 toepassen, omdat de oorzaak niet te herleiden viel naar een niet-aangifte of een laattijdige aangifte. Bovendien, in dergelijke aangiften, is de verhoging gebaseerd op de omvang van de niet-aangegeven inkomsten, terwijl een negatieve aangifte geen niet-aangegeven inkomsten betreft.

De ‘Wet van 28 maart 2022 houdende verlaging van lasten op arbeid’ (BS 31/03/2022) heeft specifiek rekening willen houden met deze hypothese door (middels een artikel 25) een tweede lid toe te voegen aan artikel 444 WIB92. Dit tweede lid laat de fiscus nu toe om belastingplichtigen die een onjuiste negatieve aangifte in de bedrijfsvoorheffing indienen, die aanleiding geeft tot vrijstelling van doorstorting van bedrijfsvoorheffing, voortaan te sanctioneren.  

Het artikel 27, tweede lid van voormelde wet, schrijft dan voor dat voormeld artikel 25, en dus het nieuwe tweede lid van artikel 444 WIB92, in werking trad op 1 april 2022.

Het was even wachten op de Koning, maar op 13 oktober 2022 verscheen in het Belgisch Staatsblad dan toch het “Koninklijk Besluit tot wijziging van de artikelen 225, 228, 229 en tot invoeging van een artikel 228/1 in het KB/WIB92”, dat uitvoering geeft aan voormelde Wet van 28 maart 2022, en dus ook aan het nieuwe tweede lid van artikel 444 WIB92.

Concreet mag de fiscus nu, op het bedrag van de ten onrechte gevraagde vrijstelling van doorstorting van de bedrijfsvoorheffing, een belastingverhoging aanrekenen gaande van 10 % tot 200 % (naargelang van de aard en de ernst van de overtreding), overeenkomstig de schaal van verhoging bepaald in artikel 228/1, KB/WIB 92

Voormeld artikel 228/1 trad in werking op de 10de dag na publicatie in het Belgisch Staatsblad, te weten op 23 oktober laatst.

Circulaire 2022/C/116

Op 16 december 2022, publiceerde dan de fiscus een circulaire houdende het commentaar op o.a. de hiervoor vermelde artikelen 25 en 27 van de wet van 28.03.2022, en dus aangaande de werking in de tijd van de nieuwe belastingverhogingen n.a.v. een ten onrechte gevraagde vrijstelling van doorstorting van de bedrijfsvoorheffing.

En deze circulaire stelt expressis verbis:  “De nieuwe tweede alinea van artikel 444 treedt in werking op 01.04.2022 en wordt bijgevolg toegepast op de overtredingen die zijn begaan vanaf deze datum”. Wat dan heel concreet betekent, dat de fiscus overeenkomstig zijn eigen circulaire, maar een belastingverhoging mag aanrekenen n.a.v. elke vanaf 01 april 2022 ten onrechte gevraagde vrijstelling.

Wat blijkt nu echter…

Dat de fiscus in 2022 in het kader van diens controle van het inkomsten- een aanslagjaar 2020, vanaf 23 oktober 2022, systematisch belastingverhogingen aanrekent n.a.v. elke vanaf 01 januari 2020 ten onrechte gevraagde vrijstelling van bedrijfsvoorheffing!

Al doende miskent de fiscus zelf, zijn circulaire 2022/C/116.

Maar…de vraag is of de circulaire niet de wet miskent? En of dus in praktijk, de fiscus de wet wel juist toepast en dus de circulaire strijdig is met de wet?

De bedoeling van de wetgever

Voor het antwoord op deze vraag, dient het beginsel van de strikte interpretatie van fiscale wetten in rekening genomen te worden.

Voormeld artikel 444 is een fiscale wet en zoals alle fiscale wetten, wordt zij strikt geïnterpreteerd.

Deze strikte interpretatie wordt samengevat in 4 regels [zie mijn artikel “BV-korting onderzoek & ontwikkeling: bewijs is alles in Fiscale Actualiteit nr. 35, week 27 oktober - 02 november, jaargang 2022; ook te raadplegen op https://www.dvp-law.com/nl/nieuws/bv-korting-onderzoek-ontwikkeling-bewijs-alles], waarvan de eerste drie regels in casu van toepassing zijn:

  • Regel 1: wat duidelijk is mag niet geïnterpreteerd worden;
  • Regel 2: indien toch moet geïnterpreteerd worden, dient er vooreerst te worden uitgegaan van de tekst zelf (wat men de tekstuele interpretatie noemt);
  • Regel 3: wanneer de vorige regel geen uitkomst biedt, mag gekeken worden naar de bedoeling van de wetgever destijds (dit noemt men de historische interpretatie).

De eerste 2 regels brengen geen soelaas om een antwoord te kunnen formuleren op de hiervoor gestelde vraag. Dus dient er gekeken te worden naar de parlementaire voorbereiding van de Wet van 28 maart 2022.

In deze voorbereiding staat expressis verbis vermeld: “Het huidige artikel 444, tweede lid, WIB 92, dat het derde lid wordt, voorziet dat de verhoging niet zal worden toegepast “bij ontstentenis van kwade trouw”. Deze bepaling zal uiteraard ook toepassing vinden op het bij dit ontwerp ingevoegde nieuwe tweede lid. Concreet houdt dit in dat de kwade trouw niet wordt vermoed wanneer bijvoorbeeld, de belastingplichtige spontaan overgaat tot een regularisatie van zijn situatie door middel van een correctie op de aangifte bedrijfsvoorheffing.”

Het aangeven van de bedrijfsvoorheffing dient verplicht te gebeuren via internet (Finprof) sinds 1/1/2009 [KB van 3/6/2007 - BS van 14/06/2007].

Echter, een dergelijke regularisatie van een foutief ingediende negatieve aangifte tijdens het aanslagjaar 2020, kon de facto maar ingediend worden via Finprof tot vrijdag 1 oktober 2021 voor 16 u. Bijgevolg kon onmogelijk nog spontaan overgegaan worden tot deze regularisatie op het ogenblik dat de Wet van 28 maart 2022, werd gepubliceerd in het BS op 31 maart 2022.

Het spreekt dan ook voor zich dat de wetgever het nieuwe tweede lid van artikel 444 WIB92, en dus de belastingverhogingen waarvan sprake, alvast niet wilde toegepast zien op de in 2020 ten onrechte aangevraagde vrijstellingen, om reden dat deze de facto niet meer tijdig konden geregulariseerd worden. Alvast betekent dat, dat de fiscus de werking in de tijd van artikel 444, (nieuw) tweede lid WIB92, foutief toepast, wanneer zij meent dit te mogen toepassen op de in 2020 ten onrechte aangevraagde vrijstellingen.

Aansluitend en voorgaande redenering volgend, zou dat (kunnen) betekenen dat de fiscus, wanneer ze dit jaar het inkomsten- en aanslagjaar 2021 zal controleren, zij de belastingverhogingen wel mag aanrekenen op ten onrechte aangevraagde vrijstellingen tijdens dat jaar. Immers wisten de aanvragers vanaf 31 maart 2022, dat zij nog spontaan tot vrijdag 2 september 2022 voor 16 u, konden overgaan  tot een regularisatie via Finprof.

Zulks is m.i. ook niet in tegenspraak met artikel 1.2 van het Burgerlijk Wetboek (artikel 2 OBW), dat zegt dat de wet alleen beschikt voor het toekomende, en geen terugwerkende kracht heeft. Het Hof van Cassatie oordeelde immers dienaangaande, dat het principe van de niet-terugwerkende kracht, niet absoluut is. De rechter moet de nieuwe wet op het verleden toepassen indien zulks de uitdrukkelijke of stilzwijgende maar zekere bedoeling van de wetgever is geweest [Cass. 18 januari 1924, Pas. 1924, I, 141; Cass. 18 maart 1960, Pas. 1960, I, 844]. In een arrest van 2005, oordeelde het Hof van Cassatie nog dat het verbod tot terugwerkende kracht, gebaseerd op het rechtzekerheidsbeginsel, geen algemeen rechtsbeginsel is met grondwettelijke waarde [Cass., 17 november 2005, R.W. 2005-06, 1469, noot P. Popelier].

Contra legem circulaire

Hoe dan ook, indien de redenering in de vorige alinea’s gevolgd wordt, kan de fiscus er niet onderuit dat zijn circulaire 2022/C/116 tegenstrijdig is aan de wet, en dus contra legem. Met die nuance dan, dat dit contra legem karakter maar die ten onrechte aangevraagde vrijstellingen betreft, die plaatsvonden tussen 01 januari 2021 en 31 maart 2022. Want ten overstaan van elke dergelijke vrijstelling aangevraagd vanaf 01 april 2022, verkrijgt de circulaire een legem karakter.

Maar heeft de belastingplichtige die in 2021 of de eerste 3 maanden van 2022 een ten onrechte aangevraagde vrijstelling heeft ingediend, en n.a. hiervan een belastingverhoging kreeg aangerekend,  hier een boodschap aan? Kan deze belastingplichtige zinvol staan zwaaien met de circulaire in zijn hand om de belastingverhoging te betwisten?

Spijtig genoeg niet, als ik verwijs naar een arrest van het hof van beroep te Bergen [Bergen 21 oktober 2020, 2019/RG/203].

In dat arrest oordeelde het Hof aangaande circulaires die tegenstrijdig zijn aan de wet, expressis verbis het volgende:  

Les circulaires ou instructions administratives, tout comme les avis de l’administration n’ont toutefois aucune valeur, qu’elles soient favorables ou défavorables aux contribuables, dès lors qu’elles sont contraires à la loi et ne lient donc pas l’administration (Cass., 20 juin 2002, Pas., 2022, I, n° 372)

Vrij vertaald: “De administratieve circulaires of instructies, net zoals de standpunten van de administratie, hebben evenwel geen enkele waarde, ongeacht of deze in het voor- dan wel in het nadeel zijn van de belastingplichtigen, van zodra zij tegenstrijdig zijn met de wet, en verbinden dus de administratie niet (Cass., 20 juni 2002, Pas., 2022, I, n° 372).”  

In de lijn van dit arrest, heeft de belastingplichtige dus geen been om op te staan.

Wat wel het geval is voor die belastingplichtige wiens negatieve aangifte in 2020, vorig jaar werd gecontroleerd, en n.a. daarvan een belastingverhoging opliep. Hij of zij dient de in de tijd beperkte terugwerkende kracht van artikel 444, nieuw tweede lid WIB92, te duiden aan de hand van de bedoeling van de wetgever.   

Conclusie

Elke belastingplichtige die een BV-korting sinds het inkomsten- en aanslagjaar 2021 heeft willen  realiseren, doet er goed aan zo vlug als mogelijk zijn negatieve aangifte(s) goed te laten controleren. Een ietwat achteloos aangevraagde BV-korting middels een negatieve aangifte, loopt immers sinds 23 oktober 2022 het risico om bestraft te worden met een belastingverhoging.

Meent je toch te moeten twijfelen aan de juistheid van een dergelijke aangifte, is regulariseren de boodschap op dit ogenblik!

En heeft de fiscus in 2022 een belastingverhoging aangerekend voor de ten onrechte aangevraagde vrijstellingen van doorstorting van bedrijfsvoorheffing tijdens 2020, is dit onwettelijk. Een bezwaarprocedure is dan aan de orde, maar houdt dan wel de termijn van 6 maanden voor ogen.

Voor wat de toekomst betreft, stelt zich dan ook de vraag of elke belastingplichtige niet beter zou opteren voor het indienen van een vordering tot terugbetaling van ten onrechte betaalde bedrijfsvoorheffing. Al doende vermijdt de belastingplichtige het risico op een belastingverhoging in acht genomen de complexiteit en onduidelijkheid van de wetgeving inzake, en de onverbiddelijkheid waarmee de fiscus controles voert.

Het mag duidelijk zijn dat de fiscus in al zijn gretigheid, er zelfs niet beschaamd om is, om inzake de belastingverhogingen waarvan sprake, zijn eigen circulaire dienaangaande niet na te leven.    

Een tax-incentive alias loonsubsidie, moet je sinds 23 oktober 2022 meer verdienen dan ooit!

 

Meester Jan De Greef, advocaat balie Antwerpen