nlfren
PRINT
SITEMAP | DISCLAIMER
Voorstelling   Vakgebieden   Lawyers   Coördinaten   Nieuws   Links   Algemene voorwaarden  
  Nieuwe BTW regels voor facturatie en verhuring van vervoermiddelen
 
Wijziging artikel 81bis WBTW. Zevenjarige termijn ook van toepassing in geval van fraude
 
Ter inleiding : een beknopte wetshistoriek van de verjaringstermijnen inzake BTW

Oorspronkelijke tekst

1.  Artikel 81 van het W.BTW, zoals het bestond alvorens het door het huidige artikel 81 werd vervangen bij de wet betreffende de beslechting van fiscale geschillen (B.S. 27 maart 1999), omvatte twee alinea's, waarvan de eerste luidde: “De vordering tot voldoening van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten verjaart door verloop van vijf jaar, te rekenen van de dag waarop zij is ontstaan.”

2.  De tweede alinea van het oorspronkelijke artikel 81 betrof de procedure van deskundige schatting. Ze doet voorts niet ter zake.

Hervorming

3.  De hervorming van de verjaringstermijnen inzake BTW werd tot stand gebracht bij de reeds vermelde wet betreffende de beslechting van fiscale geschillen. Met ingang van 6 april 1999 voerde deze een artikel 81bis in met verjaringstermijnen van drie, vijf of zeven kalenderjaren volgend op het kalenderjaar waarin zich de oorzaak van opeisbaarheid van de BTW, de interesten en de administratieve geldboeten heeft voorgedaan.

4.  Het doel dat werd beoogd met de hervorming van de verjaringstermijnen, was de harmonisatie van sommige regels, verbonden met de gezamenlijke controles omtrent de juiste toepassing van de BTW en de inkomstenbelastingen. Er werd immers in het bijzonder gestreefd naar het instellen van een controle van het omzetcijfer die gezamenlijk en zonder enige beperking wordt verricht door de ambtenaren afkomstig van de Administratie van de directe belastingen en door de ambtenaren afkomstig van de Administratie van de BTW.

5.  Uiteraard impliceerde zulks, op zijn minst, een aan dezelfde termijnen onderworpen gezamenlijke actie.

6.  Met het oog daarop heeft de wetgever, in het kader van de fiscale procedurehervorming die eind de jaren negentig werd doorgevoerd; inspanningen gedaan om de enige verjaringstermijn van vijf jaar die voor de invordering van de BTW bestond - min of meer - af te stemmen op de aanslagtermijnen die op het vlak van de inkomstenbelastingen van toepassing zijn:
1° door het instellen van een gewone verjaringstermijn van drie kalenderjaren volgend op het kalenderjaar waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan;
2° door in afwijking daarvan, de termijn van drie kalenderjaren tot vijf kalenderjaren te verlengen indien er sprake is van fraude, met dien verstande dat wanneer de Administratie zich voorneemt van die vijfjarige termijn gebruik te maken, zij de belastingplichtige vooraf, schriftelijk en nauwkeurig, in kennis moet stellen van de vermoedens van fraude die tegen hem bestaan;
3° door naar analogie met de buitengewone aanslagtermijn van artikel 358 van het WIB 1992, in afwijking van voornoemd 1° en 2°, een termijn van zeven kalenderjaren in te stellen volgend op het kalenderjaar waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, onder meer indien bewijskrachtige gegevens uitwijzen dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België of dat er onrechtmatige BTW-aftrekken werden toegepast.

Het begrip “oorzaak van opeisbaarheid van de BTW”

7.  Het tijdstip waarop zich de oorzaak van het ontstaan van de BTW-schuld voordoet (het belastbare feit) en het tijdstip waarop de Schatkist zijn rechten op deze schuld kan doen gelden (de opeisbaarheid van de BTW) vallen samen. Het tijdstip waarop de BTW moet worden voldaan (de opeisbaarheid van de betaling) verschilt daarvan. Om redenen van praktische aard is het naar later verschoven.

8.  Het BTW-stelsel legt een heffing handeling per handeling op. Voor elk van die handelingen wordt het bedrag van de BTW verkregen door simpelweg het in dat geval geldende objectieve tarief, toe te passen op de in dat geval geldende maatstaf van heffing. Door deze eenvoudige toepassing wordt de BTW primair opeisbaar door het enkele feit van de handeling.

9.  Uiteraard is er voor gezorgd dat de BTW kan opeisbaar worden op een datum die verschilt van de datum van de handeling. Deze subsidiaire opeisbaarheid treedt evenwel slechts op bij gebeurtenissen die aan de eigenlijke handeling voorafgaan, namelijk de facturering of de betaling van de gehele prijs van de handeling, of van een deel ervan. De subsidiaire opeisbaarheid doet zich dan voor tot beloop van het gefactureerde of geïncasseerde bedrag.

Kritiek op de hervorming van de verjaringstermijnen

10.  Behoudens een resem andere pijnpunten, beoogde de kritiek op de hervorming voornamelijk het feit dat de structuur van de verjaringen aanzienlijk ingewikkelder is gemaakt en door de langere termijnen rechtsonzekerheid schept die in de oude regeling niet bestond, zonder dat het bereikte resultaat aan het vooropgestelde doel beantwoordt, met name een betere afstemming op de aanslagtermijnen inzake directe belastingen.

11.  Zo wordt onder meer specifiek opgeworpen dat een verjaringstermijn kan worden gestuit en een aanslagtermijn niet, wat tot gevolg heeft dat die termijnen nooit gelijklopend zullen zijn in geval van stuiting van een BTW-verjaring.

12.  Ook werd het feit gelaakt dat de termijn van zeven jaar de facto neerkomt op een eeuwigdurende termijn, aangezien de onderzoekstermijn op BTW-gebied in principe onbeperkt blijft, in tegenstelling tot wat inzake inkomstenbelastingen is opgelegd. Daar het W.BTW geen termijnen bevat waarbinnen onderzoeksdaden mogen worden verricht, wordt in de randnummers 43 tot 55 afzonderlijk de vraag behandeld of de wijziging van de verjaringstermijnen ook de uitoefening van het controlerecht beperkt.

13.  De bevoegdheid om inzake inkomstenbelastingen, aan de hand van een rechtsvordering, van bewijskrachtige gegevens of van inlichtingen verkregen van andere Staten, de belasting of aanvullende belasting alsnog te vestigen nadat de aanslagtermijnen van drie jaar of vijf jaar verstreken zijn, leidt tot een bijkomende aanslagtermijn van twaalf maanden te rekenen vanaf de datum dat de Administratie van die inlichtingen of gegevens kennis heeft genomen of vanaf de datum dat de rechtsvordering definitief is geworden. Zo'n datum die geval per geval verschilt, komt geenszins voor in artikel 81bis § 1. Om de verjaringstermijn van zeven jaar te berekenen wordt daarin uitgegaan van een vaste datum, met name één januari van het jaar dat volgt op het jaar van opeisbaarheid van de BTW. Alleen al daardoor kunnen, behoudens louter toeval, de aanslagtermijn van artikel 358 WIB 1992 en de verjaringstermijn van zeven jaar, nooit met elkaar overeenstemmen.

Wijziging van de verjaringstermijn in geval van fraude door de Programmawet van 22 december 2008.

Opheffing van de vijfjarige verjaringstermijn

14.  Bij artikel 191 van de Programmawet van 22 december 2008 (B.S. 29 december 2008), werd met ingang van 29 december 2008 artikel 81bis  § 1, tweede lid, van het W.BTW opgeheven.

15.  Zoals reeds is aangegeven, was daarin bepaald dat, in afwijking van het eerste lid - op grond waarvan de vordering tot voldoening van de BTW, de interesten en de administratieve geldboeten, in principe verjaart bij het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van de BTW zich heeft voorgedaan - er evenwel verjaring is na het verstrijken van het vijfde kalenderjaar zodra de overtreding bedoeld in de artikelen 70 of 71 van het W.BTW begaan is met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.

Uitbreiding van de zevenjarige verjaringstermijn

16.  Ter vervanging van het opgeheven artikel 81bis § 1, tweede lid (vijfjarige verjaring), werd een nieuw artikel 81bis § 1, tweede lid ingevoerd, waarbij het oorspronkelijke derde lid (zevenjarige verjaring) werd aangevuld met een punt 4° zodat de zevenjarige verjaringstermijn ook van toepassing is op de overtreding bedoeld in de artikelen 70 en 71 begaan met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden, een bepaling die tot dusver voorkwam bij de (opgeheven) vijfjarige verjaring.

17.  Eigenlijk kan men hier gewoon spreken van een verlenging van de vijfjarige verjaringstermijn om tot een zevenjarige verjaringstermijn te komen. Alzo geldt naast de gewone verjaringstermijn van drie jaar, uitsluitend nog een buitengewone verjaringstermijn van zeven jaar, die de BTW-administratie in staat stelt de betaling van de BTW, interesten en administratieve geldboeten na te streven tot het verstrijken van het zevende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van de opeisbaarheid van deze BTW, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan en dit iedere keer dat er overtredingen van de BTW-regels zijn begaan met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.

18.  Benevens de in randnummer 16 bedoelde aanvulling met een punt 4°, werd aan de bepalingen onder de punten 1°, 2° en 3° van het oorspronkelijke derde lid toegevoegd “dat er handelingen ten onrechte worden vrijgesteld”, zodat de zevenjarige verjaringstermijn ook van toepassing is wanneer de buitenlandse inlichtingen, de rechtsvordering of de bewijskrachtige gegevens aantonen dat dergelijke handelingen werden verricht.

Gecoördineerde tekst van artikel 81bis § 1, tweede lid, van het W.BTW

19.  Met inachtneming van de hierboven aangehaalde wijzingen, luidt de sinds 29 december 2008 vigerende tekst van artikel 81bis § 1, tweede lid, dan als volgt:
“In afwijking van het eerste lid is er evenwel verjaring na het verstrijken van het zevende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer:
1° een inlichting, een onderzoek of een controle aantoont dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er onrechtmatige belastingaftrekken werden toegepast en de inlichting werd medegedeeld of verzocht of het onderzoek of de controle werd uitgevoerd of verzocht door, hetzij een andere lidstaat van de Europese Unie, overeenkomstig de regels daartoe bepaald in het Wetboek of in de regelgeving van deze Unie, hetzij een bevoegde overheid van enig ander land waarmee België een overeenkomst heeft gesloten tot het vermijden van dubbele belasting, in verband met de belasting waarop die overeenkomst van toepassing is;
2° een rechtsvordering aantoont dat, in België, belastbare handelingen niet werden aangegeven, handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of belastingaftrekken werden toegepast met overtreding van de wettelijke en verordeningsbepalingen die erop van toepassing zijn;
3° bewijskrachtige gegevens, waarvan de administratie kennis heeft gekregen, aantonen dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er belastingaftrekken werden toegepast met overtreding van de wettelijke en verordeningsbepalingen die daarop van toepassing zijn
4° de overtreding bedoeld in de artikelen 70 of 71 begaan is met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.

20.  Voor alle duidelijkheid wordt aangestipt dat de artikelen 70 en 71 van het W.BTW alle overtredingen beogen die met een administratieve geldboete worden bestraft.

Verplichting tot voorafgaande kennisgeving

21.  De wijziging die in artikel 81 § 1, tweede lid, is aangebracht door toevoeging van een punt 4°, doet geenszins afbreuk aan de bestaande verplichting inzake de voorafgaande kennisgeving.

22.  Overeenkomstig artikel 84ter W.BTW, moet de administratie bevoegd voor de belasting over de toegevoegde waarde, indien zij voornemens is de verjaringstermijn bepaald in artikel 81bis § 1, tweede lid, 4° van het W.BTW toe te passen, op straffe van nietigheid van de rechtzetting voorafgaandelijk aan de betrokkene schriftelijk en nauwkeurig kennis geven van de vermoedens van belastingontduiking die tegen hem bestaan in de betreffende periode.

23.  In hun bijdrage: “Geen onderzoekstermijn inzake btw, zegt fiscus” (Fiscale Actualiteit 2009 nr. 28 week 23-29 juli, p. 5-6) schrijven ROSELETH J. en DE BROECK L.:”dat iedereen het eens is over de verplichting tot voorafgaande kennisgeving, maar dat volgens bepaalde auteurs de fiscus inzake BTW, net als in de inkomstenbelastingen, verplicht is de BTW-plichtige vooraf in kennis te stellen van de “vermoedens van belastingontduiking” als hij zinnens is een onderzoek tijdens die bijkomende onderzoekstermijn uit te voeren. Andere auteurs zijn het daarmee niet eens. Artikel 84ter legt volgens hen de verplichting op tot voorafgaande kennisgeving van aanwijzingen van fraude, maar die formele verplichting heeft enkel betrekking op de uitbreiding van de verjaringstermijn van de vordering tot voldoening van de belasting. De voorafgaande kennisgeving is een noodzakelijke voorwaarde die verbonden is aan de vestiging van de belasting en die te vergelijken is met een bericht van wijziging van aangifte in de inkomstenbelastingen. Ook de administratie zelf heeft dat standpunt vroeger al bevestigt in een aanschrijving. Daarin wordt gesteld dat de voorafgaande kennisgeving enkel is vereist als de fiscus voornemens is om van een verjaringstermijn van drie jaar naar een verjaringstermijn van vijf jaar over te gaan.”

24.  In haar circulaire AFZ nr. 7 van 1 juli 2009, waarin zij onder meer de in artikel 81bis aangebrachte wijzigingen becommentarieert, bevestigt de Administratie nogmaals, dat in tegenstelling tot wat inzake inkomstenbelasting het geval is, de in artikel 84ter bedoelde kennisgeving slechts dient te worden beschouwd als een noodzakelijke voorwaarde om in de aanvullende termijn van vier jaar nog een rechtzetting te kunnen doorvoeren. Maar volgens haar, geldt dit op geen enkele manier als voorwaarde voor het rechtmatig uitoefenen van een fiscale controle. De BTW-administratie is immers niet gebonden aan beperkende regels inzake onderzoekstermijnen. Uit de tekst van artikel 84ter blijkt trouwens nergens dat de voorafgaande kennisgeving een voorwaarde zou zijn voor het uitoefenen van een fiscale controle. Bijgevolg, zo concludeert de Administratie, dient de voorafgaande kennisgeving de rechtzetting, in de vorm van een proces-verbaal of een regularisatieopgave, vooraf te gaan en niet de onderzoeksdaad.

25.  De Administratie merkt in haar voornoemde circulaire ook op, dat de eventuele BTW-heffing die volgt op de fiscale controle, niet beperkt hoeft te blijven tot de vermoedens van belastingontduiking waarvan melding werd gemaakt in de voorafgaande kennisgeving. Als tijdens de onderzochte periode andere elementen aan het licht komen - die dus niet expliciet zijn vermeld in de voorafgaande kennisgeving - kunnen die evenzeer belast worden, voor zover deze overtredingen weliswaar een frauduleus karakter hebben of werden begaan met het oogmerk te schaden, anders is de vordering met betrekking tot die andere overtredingen wel verjaard.

26.  Blijkbaar mogen andere elementen dus ook nog worden belast. Evenwel, lijkt de circulaire de indruk te wekken dat die andere elementen dan eveneens frauduleus moeten zijn. Betekent zulks dat, in tegenstelling tot wat het geval is inzake inkomstenbelastingen, gewone vergissingen niet meer belastbaar zijn binnen de verlengde termijn ? Op dit punt is de circulaire op zijn minst onduidelijk.

Commentaar bij de wijzigingen aangebracht aan artikel 81bis § 1 , tweede lid

27.  Hierboven, onder “Uitbreiding van de zevenjarige verjaringstermijn”, is aangegeven dat het nieuwe artikel 81bis § 1, tweede lid, op twee punten verschilt van het oude derde lid.

28.  Het oude derde lid werd, ten eerste, aangevuld met een 4° waardoor, voor de verlenging van de verjaringstermijn van vijf tot zeven jaar, alle overtredingen van de bepalingen van het W.BTW en van zijn uitvoeringsbesluiten in aanmerking komen mits ze gedaan zijn met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.

29.  Er werd, ten tweede, een verduidelijking aangebracht, waardoor de zevenjarige verjaringstermijn ook geldt wanneer wordt aangetoond dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld.

Overtredingen begaan met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden

30.  In afwijking van de gewone verjaring, die intreedt nadat drie volledige kalenderjaren verstreken zijn, bestaat er (uitsluitend) nog een buitengewone verjaring die pas intreedt na het verstrijken van zeven volledige kalenderjaren op voorwaarde dat een in de artikelen 70 of 71 van het W.BTW beoogde overtreding is begaan met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.

31.  De buitengewone verjaringstermijn van zeven kalenderjaren dient dan ook als een “voorwaardelijke” termijn te worden beschouwd, afhankelijk van het bewijs dat een overtreding werd bedreven met de bedoeling een nadeel toe te brengen of frauduleus werd beraamd.

32.  Er bestaat een overvloedige rechtspraak over de draagwijdte van de uitdrukking “met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden”. Zij “laat dus aan de rechter een zeer ruime appreciatie” (Verslag 24 oktober 1961, Commissie voor de studie van de strafrechtelijke beteugeling van de belastingontduiking, Parl. St. Kamer 1961-62, nr. 264/1, bijl. II, nr. 217, p.9).

33.  Aldus wordt aangenomen dat er “bedrieglijk opzet” bestaat wanneer de overtreding wordt begaan met de bedoeling zichzelf of een derde een onrechtmatig voordeel te verschaffen, meestal ten nadele van een persoon of van de gemeenschap. Er is “oogmerk te schaden” wanneer de overtreding wordt begaan met de wil om nadeel te berokkenen, zelfs zonder dat de betrokkene enig voordeel uit zijn handeling haalt.

34.  Waar het vooral op aankomt is, dat de Administratie het bewijs bijbrengt dat een handeling “met bedrieglijk opzet” is verricht, daar het beoogde onrechtmatig voordeel in vrijwel alle gevallen de ontduiking van de BTW is. De Administratie moet in hoofde van de belastingplichtige een intentioneel element kunnen aantonen, een opzettelijk handelen met frauduleus inzicht. Met een loutere verwijzing naar een overtreding van een wettelijke verplichting, bijvoorbeeld de niet-indiening van een aangifte, kan niet worden volstaan.

35.  Bedrieglijk opzet veronderstelt dat er redenen tot strafrechtelijke vervolging bestaan. Het moet bijgevolg om kennelijke fraude gaan en, in elk geval afzonderlijk, is het nodig dat op grond van de feitelijke gegevens van de zaak wordt onderzocht of de vastgestelde overtreding al dan niet is begaan met het voornemen zichzelf of een derde, te nadele van de Schatkist, een ongeoorloofd profijt te bezorgen.

36. I n haar reeds vermelde circulaire AFZ nr. 7 van 1 juli 2009, schrijft de Administratie dat nuttige feitelijke gegevens bijvoorbeeld kunnen zijn: het aan het licht brengen van aankopen zonder factuur of het begaan van ernstige overtredingen jegens de verplichtingen opgelegd op grond van het KB nr. 1 inzake BTW. Volgens haar kunnen kenmerkende bestanddelen van het misdrijf voorts blijken uit de aanwending van georganiseerde fraudepraktijken zoals de voorlegging van documenten of geschriften die vals zijn door weglating, verandering, fictieve inschrijvingen, uit de aanwending van onrechtmatige middelen om aan de betaling van de BTW te ontsnappen onder meer door het onvermogen te bewerken, in sommige gevallen uit het feit dat de belastingplichtige meerdere malen en op een bewuste wijze belangrijke fiscale verplichtingen niet naleeft.

37.  Uit de omstandigheid dat het om een bedrieglijk voornemen moet gaan, volgt dat overtredingen die het resultaat zijn van loutere nalatigheid, materiële vergissingen, te goeder trouw begane onjuistheden, enz., geen aanleiding geven tot toepassing van de verlengde termijn van zeven jaar.

38.  De motieven “bedrieglijk opzet” en “oogmerk te schaden” zijn op zich voldoende ruim om elk te kwader trouw of misleidend voornemen tot overtreding van de belastingwet te omvatten. De overschakeling van de gewone verjaringstermijn van drie kalenderjaren naar de buitengewone verjaringstermijn van zeven kalenderjaren, vergt dan ook enkel de vervulling van één ervan. Het is dus geenszins nodig dat voor de toepassing van de zevenjarige termijn, de overtreder te gelijkertijd zou hebben gehandeld met bedrieglijk opzet én met het oogmerk te schaden. Eén van de voormelde motieven kan daartoe volstaan.

Handelingen die ten onrechte zijn vrijgesteld

39.  Tot op de datum van inwerkingtreding van artikel 191 van de Programmawet van 22 december 2008, golden de eerste drie situaties waarin de zevenjarige verjaringstermijn van toepassing is, alleen wanneer de inlichtingen uit het buitenland, de rechtsvordering of de bewijskrachtige gegevens, uitwezen dat belastbare handelingen in België niet werden aangegeven of onrechtmatige belastingaftrekken werden toegepast. Op grond van de toen vigerende wettekst was het onduidelijk of de zevenjarige verjaringstermijn ook van toepassing kon zijn wanneer de inlichtingen uit het buitenland, de rechtsvordering of de bewijskrachtige gegevens uitwezen dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld.

40.  Neem bijvoorbeeld het geval dat in Fiscoloog nummer 1139, pagina 3, is aangehaald: goederen worden ingevoerd en op het tijdstip van de invoer op de voorgeschreven wijze aangegeven, maar om een of andere reden wordt een vrijstelling van invoer-BTW ten onrechte toegepast. Stel dat nadien bewijskrachtige gegevens opduiken die dit aantonen. Kan de zevenjarige verjaringstermijn dan nog spelen ?. Dat was in de toenmalige regeling niet zeker. Het ging immers niet om een geval waarin ten onrechte BTW werd afgetrokken en ook niet om een geval waarin de handeling ten onrechte niet in België werd aangegeven. Er is op het douanekantoor wel aangifte gebeurd.

41.  Om betwistingen daarover te vermijden is in de tekst van de wet thans uitdrukkelijk bepaald, dat de zevenjarige verjaringstermijn ook speelt als de buitenlandse inlichtingen, de rechtsvordering of de bewijskrachtige gegevens aantonen dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld. Strikt genomen was deze uitdrukkelijke bepaling niet echt nodig, daar de ten onrechte toegepaste vrijstellingen reeds vervat zaten in de categorie van de belastbare handelingen die niet in België zijn aangegeven.

42.  In haar meervermelde circulaire AFZ N° 7/2009, doet de Administratie opmerken dat de toevoeging “handelingen ten onrechte vrijgesteld” niet beperkend geïnterpreteerd mag worden. Overtredingen die niet expliciet worden vermeld, vallen immers nog altijd onder de categorie van handelingen die niet in België werden aangegeven, zoals bijvoorbeeld de toepassing van een te laag BTW-tarief. De BTW-administratie stelt, dat zij er van uitgaat dat de aangifte die op zodanige wijze is opgesteld dat zij niet tot de juiste heffing van het geheel of een deel van de wettelijk verschuldigde BTW leidt, volstrekt kan worden gelijkgesteld met het niet aangeven van die handeling en de erop wegende belasting.

Beperkt de wijziging van de verjaringstermijnen ook de uitoefening van het controlerecht ?

43.  Uit de Memorie van Toelichting (Parl. St., Kamer, zitting 2008- 2009, 1607/001, 110) kan worden besloten, dat de wijze van formulering van artikel 81bis § 1, tweede lid, een einde zou moeten stellen aan het dispuut in de rechtsleer en in de rechtspraak omtrent de vraag of er, op het vlak van de BTW - zoals inzake inkomstenbelastingen - beperkingen bestaan ten aanzien van de mogelijkheden tot controle van de belastingtoestand.

44.  Inderdaad, inzake inkomstenbelastingen kunnen na het verstrijken van de driejarige controletermijn, nog slechts onderzoeken plaatsvinden op voorwaarde dat de belastingplichtige vooraf, schriftelijk en nauwkeurig in kennis is gesteld van de aanwijzingen van fraude die ten opzichte van hem bestaan. Ten tweede, kan de Administratie van de buitengewone aanslagtermijn van artikel 358 WIB 1992 slechts gebruik maken om de belasting te vestigen, niet om nog een onderzoek te doen. Met andere woorden, de bewijskrachtige gegevens waarvan zij in kennis is gesteld, moeten op zich het bestaan van niet-aangegeven belastbare inkomsten aantonen, zonder dat nog bijkomend onderzoek wordt verricht. Indien de Administratie daartoe moet overgaan om het bestaan van de belastingschuld aan te tonen, kan zij geen beroep doen op de buitengewone aanslagtermijn.

45.  Onvermijdelijk was de vraag gerezen of gelijkaardige beperkingen ook golden op het vlak van de BTW. Mag de BTW-administratie, na het verstrijken van de gewone driejarige verjaringstermijn, nog onderzoek verrichten ? Of kan zij dit enkel doen wanneer er vermoedens van fraude bestaan en zij de belastingplichtige daarvan vooraf, schriftelijk en nauwkeurig in kennis stelt ? Uiteenlopende meningen bestonden daarover

46.  Volgens sommigen kon de BTW-administratie in de bijkomende termijn van twee jaar (toen verjaring van vijf jaar) nog ongehinderd onderzoeksdaden stellen. Zij wijzen naar de uitdrukkelijke tekst van artikel 84ter. Daaruit volgt niet dat de voorafgaande kennisgeving op het vlak van de BTW een noodzakelijke voorwaarde is voor het uitoefenen van de fiscale controle (Maus M., De fiscale controle, Brugge, Die Keure, 2005, p. 600, randnummer 1066). In die visie zou de voorafgaande kennisgeving inzake BTW enkel een noodzakelijke voorwaarde zijn om in de aanvullende termijn van twee jaar nog een rechtzetting te kunnen doorvoeren. Zij zou dus niet het onderzoek, maar enkel de rechtszetting moeten voorafgaan. Het is deze visie die door de Administratie wordt bijgetreden in haar circulaire (zie randnummer 24).

47.  Anderen zijn van oordeel, dat de voorafgaande kennisgeving op het vlak van de BTW, ook noodzakelijk is om in de aanvullende termijn van twee jaar nog onderzoeksdaden te kunnen stellen. Hun redenering gaat uit van de vaststelling dat de BTW-regeling vastgeknoopt is aan de verjaringstermijnen. Zodra de oorspronkelijke driejarige verjaringstermijn verstreken is, is er in principe verjaring van de belastingschuld en valt er bijgevolg niets meer te onderzoeken. In deze visie zou een heropening van de verjaringstermijn - verlengd tot vijf jaar - pas kunnen na de voormelde voorafgaande kennisgeving, waarna er ook opnieuw onderzoeken zouden kunnen worden verricht. In deze redenering moet de kennisgeving dus ook noodzakelijk voorafgaan aan de onderzoeksdaden die binnen de aanvullende termijn van twee jaar worden gesteld (Dauginet V., De nieuwe fiscale hervorming, Kalmthout, Biblo, 1999, p. 68, randnummer 319).

48.  In twee vonnissen van 14 maart 2008, bevestigde de Rechtbank van Eerste Aanleg te Leuven dat de Administratie de belastingplichtige, ook op het vlak van de BTW, vooraf in kennis moet stellen van de aanwijzingen van belastingontduiking, als zij na de verjaringstermijn van drie jaar nog onderzoeken wil uitvoeren in de daarop volgende periode van twee jaar. Zij bevestigde tevens dat de zevenjarige verjaringstermijn inzake BTW de Administratie niet in staat stelt bijkomende onderzoeksdaden te verrichten. Weliswaar is er voor de toepassing van deze termijn geen voorafgaande kennisgeving nodig. Maar volgens de Rechtbank is de termijn van zeven jaar, naar analogie met wat op het vlak van de inkomstenbelastingen geldt, slechts bedoeld om de belasting te vestigen.

49.  De Administratie was het met geen van beide zienswijzen eens. Naar alle waarschijnlijkheid is dat de reden waarom de draagwijdte van het onderzoeksrecht in het licht van de verjaringstermijnen nu in de Memorie van Toelichting (zie randnummer 43) verduidelijkt is. Daarin wordt uitdrukkelijk gesteld dat de “notie onderzoekstermijn” in de BTW-wetgeving niet voorkomt. Het is met name zo, dat er inzake BTW, onverminderd de eventuele beperking van het navorderingsrecht door de instelling van de uitdovende verjaring vervat in de artikelen 81 en 81bis van het W.BTW, geen enkele wettelijke tijdsbeperking bestaat voor de uitoefening van het controlerecht. In de praktijk wordt dit controlerecht slechts beperkt door de bewaringstermijn voor de boeken en stukken bepaald overeenkomstig artikel 60 van het W.BTW. Bijgevolg kan de belastingplichtige zich niet op een verjaringstermijn beroepen om een voorlegging van boeken en stukken te weigeren; hij kan er nochtans niet worden op aangesproken aan deze voorlegging geen gevolg te geven na verloop van de bewaringstermijn van zeven jaar bedoeld in voornoemd artikel 60 van het W.BTW.

50.  Bijgevolg kunnen de ambtenaren bevoegd voor de controle naar de toepassing van de BTW-regelgeving, steeds een inzage en controlerecht uitoefenen, zelfs met betrekking tot periodes waarvoor de verjaring reeds is ingetreden. Dit principe geldt trouwens bij elke toepassing van de zevenjarige verjaringstermijn.

51.  In bepaalde gevallen zullen bovendien onderzoeken kunnen worden gevoerd zonder dat het ab initio de bedoeling was om de verjaringstermijn uit te breiden (bv. inwinnen van inlichtingen op verzoek van een andere lidstaat), ongeacht het feit of enige verlenging van de verjaringstermijn kan worden ingeroepen.

52.  Concreet betekent dit, dat de BTW-administratie nu steeds over een onderzoekstermijn van zeven jaar zal beschikken, met dien verstande evenwel dat wanneer werkelijk een onderzoek wordt gevoerd naar het bedrieglijk opzet of het oogmerk te schaden (artikel 81bis § 1, tweede lid, 4°), de onderzoekingen gedurende het vierde tot het zevende jaar slechts tot doel kunnen hebben het bewijs aan te tonen van fraude in hoofde van de belastingplichtige. Immers, behoudens de mogelijke toepassing van de verlengde verjaringstermijn op grond van een andere bepaling, moeten in dergelijk geval de overtredingen die niet aan de karakteristieken van fraude beantwoorden, geacht worden te zijn verjaard.

53.  Zijn de bovenstaande beschouwingen, gelicht uit de Memorie van Toelichting en overgenomen in de circulaire AFZ nr.7/2009, nu echt doorslaggevend genoeg om definitief de vraag te beslechten of de BTW-administratie altijd over een onderzoekstermijn van zeven jaar beschikt ?

54.  De meningen hierover verschillen. Daar er op het vlak van de BTW geen wettelijke onderzoekstermijnen bestaan poneert de Administratie, allicht terecht, dat zij nog de nodige controles kan verrichten. Maar als zij altijd alles gedurende zeven jaar zou mogen controleren, waarom wordt er dan nog een onderscheid gemaakt tussen enerzijds bijvoorbeeld de situatie waarin buitenlandse inlichtingen het niet aangeven van belastbare handelingen in België aantonen en anderzijds de situatie waarin er fraude in het spel is ? Stelt de Memorie van Toelichting daarom dat de onderzoeken in laatstgenoemde situatie slechts tot doel kunnen hebben het bewijs van fraude in hoofde van de belastingplichtige aan te tonen ? Erg overtuigend is dit niet.

55.  Het minste wat kan worden gezegd is dat de vernieuwde redactie van artikel 81 § 1, tweede lid, het dispuut over de juiste draagwijdte van de bevoegdheden van de Administratie om na de eerste drie jaar nog onderzoeken te doen, niet uit de wereld zal helpen.

Bart COOPMAN
Advocaat-vennoot
bco@dvvc.be



24-05-17 Fiscale regularisatie: samenwerkingsakkoord op regeringsniveau over ‘onsplitsbare bedragen’
Op 23 mei 2017 is er – uiteindelijk en gelukkig maar - een samenwerkingsakkoord afgesloten tussen de Federale en de Vlaamse regering omtrent de zogenaamde ‘onsplitsbare bedragen’ m.b.t. verjaard oorsprongskapitaal. ....lees meer
 
23-05-17 Fiscus kan nog gemakkelijker rekeningen controleren
Het Centraal Aanspreekpunt (CAP) bij de Nationale Bank houdt de gegevens bij van alle bankrekeningen in het land.....lees meer
 
22-05-17 BTW-administratie krijgt meer armslag om fraude aan te pakken
Ambtenaren van de BTW krijgen nu meer mogelijkheden om beslag te leggen in gevallen waarin zij vrezen dat de verschuldigde BTW niet betaald zal worden.....lees meer
 
21-05-17 Aangifte personenbelasting moet binnen tegen 29 juni, 13 juli of 26 oktober 2017
In de loop van mei verstuurt de fiscus de formulieren voor de aangifte in de personenbelasting voor aanslagjaar 2017. De uiterste indieningsdata zijn: ....lees meer
 
website door webalive